önceki

yazdır

  Yrd.Doç.Dr. Selda Çatak TÜREDİ

İŞLETMELERDE İÇ KONTROL SİSTEMİNİ  OLUŞTURAN UNSURLARDAN KONTROL ÇEVRESİNİN (ORTAMI) İNCELENMESİ

ÖZET :

İşletmelerdeki iç kontrol sistemi; işletmenin amaçlarına ulaşmasını sağlamak için belirlenen politikalardan, usul ve yöntemlerden oluşmaktadır. Bu nedenle, işletmelerdeki iç kontrol sisteminin çeşitli unsurları bünyesinde taşıyacak şekilde oluşturulması gerekmektedir. Bu unsurlar işletmelerdeki iç kontrol sisteminin bileşenleri olarak da adlandırılabilir. Birbiriyle ilişkili ve bütünleşik bir yapının ortaya çıkmasını sağlayan iç kontrol unsurları; kontrol çevresi (ortamı), muhasebe sistemi, Kontrol Usul ve Yöntemleri, Bilgi ve İletişim, Gözlem’ dir.

İnceleme konumuz kontrol çevresi (ortamı) ise; yönetimin tüm davranış, tutum ve hareketlerinden oluşur. İç kontrol çevresi (ortamı); Ahlaki değerler, Yeterliliğe Bağlılık, Yönetim Kurulu ve Denetim Komitesi, Yönetim Felsefesi ve İşletme  Politikaları, Örgütsel Yapı, Yetki ve Sorumluluk Verme Yöntemleri ve İnsan Kaynakları faktörlerini içerir.

AMONG ALL ELEMENTS THAT FROM THE INTERNAL CONTROL SYSTEM AT ADMINISTRSTIONS THE EXAMINING OF CONTROL ENVIRONMENT

ABSTRACT :

The internal control system at administrotions. Is formed out of some policies, procedures and methods that are determined to supply the of the administration. For this reason, the intenal control system at administrations is needed to be formed in the style of holding several elements in its structure. These elements can also be a called as the components of the internal control sistem at administrations. The elements of the intenal control that supply the existence of a structure that is completed and related to each other are  named as the control environment, accounting system, the procedures and methods of control, information and communication, monitoring.

Online other hand, our examining subject control environment is formed aut of behaviour, attitude and movements of the management. Internal control environment to compotence, board of directors and audit committee, the philosophy of management and the policies of administrations, organizational structure, the methods of authority and responsibility and the factors of human resources.

GİRİŞ:

Bir işletmenin iç kontrol sistemi, işletmenin amaçlarına ulaşmasını sağlamak için belirlenen politikalardan, usul ve yöntemlerden oluşur. İç kontrol sistemi, birçok amacı ve bu amaçla ilgili, politika ve usulleri kapsamalıdır. İç kontrol sisteminin çeşitli unsurları bünyesinde taşıyacak şekilde oluşturmak, işletmenin daha önce belirlenen amaçlarına en etkin şekilde ulaşabilmesini sağlar. Bu unsurlara iç kontrol sisteminin bileşenleri de denilebilir. Birbirleriyle ilişkili olan ve bütünleşik bir yapının ortaya çıkmasını sağlayan iç kontrol unsurlarının sınıflandırılması aşağıdaki gibi incelenebilir;

· Kontrol Çevresi (Ortamı),

· Muhasebe Sistemi,

· Kontrol Usul ve Yöntemleri,

· Bilgi ve İletişim,

· Gözlem

Yukarıda belirlenen iç kontrol unsurlarından çalışmamızın konusunu kontrol çevresi (ortamı) oluşturmaktadır.

1. KONTROL ÇEVRESİ (ORTAMI)

Kontrol çevresi bir işlem grubuna özgü politika ve yöntemlerin etkinliğini belirlemede, arttırmada veya azaltmada etkili olan çeşitli faktörlerin tümüdür(1). İyi bir iç kontrol çevresi, yazılı kontrol usul ve yöntemlerini tamamlarken, bunun aksine zayıf bir çevre bu kontrolleri olumsuz olarak etkiler(2). Kontrol çevresi işletme yönetim kurulu ve yönetimin işletme için kontrolün önemine bağlılığını ve genel duyarlılığını yansıtır(3). Bununla beraber, kuvvetli bir kontrol çevresi tüm iç kontrol sisteminin etkinliğini kendi başına sağlayamaz ancak tüm diğer bileşenler için gerekli disiplin ve yapıyı sağlayan bir temel görevi görür(2).

Kontrol çevresi, yönetimin tüm davranış, tutum ve hareketlerinden oluşur. Yönetim felsefesi, işletim stili, organizasyon yapısı, yetki, sorumluluk dağılımı, personel politikaları ve uygulamalarını içerir. Muhasebe sistemi ne kadar iyi dizayn edilmiş olursa olsun o sistemi uygulayan personel sorumlulukları doğru dağıtılmamışsa, personelin yetişmesi için gerekli bilgi ve eğitim sağlanamıyorsa, sistem bu personelin kalitesi kadar işleyecektir. Kontrol çevresi aynı zamanda düzenli olarak prosedürlere uygunluk kontrollerini de içerir. Örneğin; büyük şirketlerde işletme sisteminin iç kontrolü ve çalışmasının düzenliliğini ve prosedürlerin takip edilip edilmediğini takip edecek iç denetçiler çalıştırırlar(4). Yönetimin kontrollerle ilgili tutumu; organizasyondaki tüm bireylerin davranışlarını ve faaliyetlerini etkileyecektir. İç kontrol çevresi aşağıdaki faktörleri içerir(5);

-       Ahlaki Değerler,

-       Yeterliliğe Bağlılık,

-       Yönetim Kurulu ve Denetim Komitesi,

-       Yönetim Felsefesi ve İşletme Politikaları,

-       Örgütsel Yapı,

-       Yetki ve Sorumluluk Verme Yöntemleri,

-       İnsan Kaynakları Yönetimi.

1.1. Ahlaki Değerler

Örgütsel amaçlar ve bunların nasıl yerine getirileceği tercihler ve değer yargılarına bağlıdır. Bunlar davranış standartlarının, idarenin bütünlüğünün sağlanmasında; gerektiği şekilde uygulanması kararlılığının bütünleşik sonucudur. İşletme kültürünün bir parçası olan ahlak ve davranış standartları aracılığı ile işletme yönetimi nelerin yapılacağını ve nelerden sakınılacağını belirler(3). İç kontrol sistemini yönetim yarattığı, gözlemlediği, yürüttüğü için iç kontrolün verimliliği; tamamen ahlaki değerlere bağlılık ile sınırlıdır. Her bir departmanda ahlaki değer ikliminin bulunması bütün örgütün yaşamsal yapılarını olumlu yönde etkiler(5). Kontrollerin etkinliği, bu kontrolleri geliştiren, yerine getiren ve izleyen kişilerin dürüstlük ve ahlak değerlerine bağlıdır.

1.2. Yeterliliğe Bağlılık

İşletmelerde, her bir işin gereklerinin yerine getirilebilmesi için personelin mesleki standartlara uygun olarak, sahip olması gereken bilgi ve yetenek düzeyi yeterlilik olarak ifade edilmektedir. Yeterliliğe bağlılık çalışanlara verilen ödevlerin doğru şekilde yapabilmesi için bilgi ve beceriye sahip olma gücüdür. Yönetim bu görevleri ne derecede iyi yapılması gerektiğini, bu görevleri yerine getirecek beceriye sahip kişilerin işe alınıp alınmayacağını belirler. Maliyet fayda analizi yaparak yeterliliğe bağlılıkta (ehliyet) ödün verip vermeyeceğini belirler. Eğer yönetim bu amaçlara uygun, işin doğru yapılabilirlik kurallarını belirler ve işlerin doğru yapılmasını sağlarsa yeterliliğe bağlılık anlayışından dolayı işletmede hata ve düzensizlik oranları azalacaktır(5).

1.3. Yönetim Kurulu ve Denetim Komitesi

İşletmelerin pay sahipleri ile işletmeyi yönetenler arasındaki bağlantıyı yönetim kurulu kurar(1). İşletmenin pay sahipleri yönetim üzerinde, yönetim kurulu ve komiteler aracılığı ile kontrol oluşturur(6). Denetim komitesi denetçilerin atanması ve denetim sonuçlarının incelenmesi görevini yerine getirir(7). Bu komite organizasyondan bağımsız kişilerden meydana gelmiştir. Eğer denetim komitesi işletme politikalarını ve uygulamalarını kontrol etmekle aktif bir rol alırsa iç kontrol sistemi kurumun amaçlarını yerine getirmede daha etkili olacaktır. Dolayısıyla bu komite sorunlar daha ciddi boyuta ulaşmadan yönetim kurulunu alarma geçirebilecektir(5).

Diğer taraftan iç denetim; işletmenin finansal ve faaliyet bilgilerinin güvenilirliğinin ve bütünleşmişliğinin gözden geçirilmesi, varlıkların güvence altına alınmasını sağlayacak kontrollerin gözden geçirilmesi, personelin yönetim politikaları ve prosedürleriyle uyum sağlamasını, yasal düzenlemelerin uygulanmasını, örgütün amaçları gerçekleştirmesini ve yönetimin sorumluluklarının etkinliğini ve etkenliğini kapsar. Bu görevlerin etkili bir şekilde yerine getirilmesi için iç denetleme fonksiyonu kurumsal olarak muhasebe ve faaliyet fonksiyonlarından bağımsız olmalıdır. Böylece iç denetçiler mümkün olduğunca objektif olurlar. Hazırladıkları raporlar denetleme kurulu ve yönetim kuruluna objektif bilgiler sağlar. Mevcut durum hakkında geri bildirim sağlayarak sorunların yapısını bilerek iç denetçiler yönetimin etkili kontrolünü sürdürürler ve düzeltici faaliyetlerde bulunurlar(8). Böylece işletmenin kontrol çevresi kuvvetlenir(2).

İç denetimin başarısı bir yönüyle iç kontrol sisteminin etkinliğine bağlıdır. Etkin bir iç kontrol sistemine sahip işletmelerde hata, hile ve benzeri kast unsuru taşıyan ve taşımayan işletmeye zarar verebilecek nitelikteki davranışlar asgariye indirilmiş olacağı için iç denetimin yoğunluğu daha ehemmiyetli faaliyetler üzerinde yoğunlaşacağı için başarıda bu oranda yüksek olacaktır.

İç kontrol sistemi ve iç denetim yapısal farklılıklarına rağmen aynı amaca yönelik faaliyetler bütünü olmaları nedeniyle doğrudan birbirini etkileyecek niteliktedirler. Bu nedenle sadece iç kontrol sisteminin iç denetime katkısından değil aynı zamanda iç denetimin iç kontrol sistemine katkısından da bahsetmek mümkündür. Ancak iç denetimin var oluşundaki gaye iç kontrol sistemine katkıda bulunmak olmadığı için asıl olan iç kontrol sisteminin iç denetime olan katkılarıdır.

1.4. Yönetim Felsefesi ve İşletme Politikaları

İşletme yönetiminin iş riskini almaya yönelik yaklaşımları, doğru muhasebe verilerinin elde edilmesi, işletme hedeflerine ulaşma çabaları, yönetim felsefesi ve işletme politikaları doğrultusunda şekillenirler(5). İşletme politikaları ve yönetim felsefesi açıkça belirlenmeli ve bütün yönetim düzeylerine ulaştırılmalıdır. Çünkü iç kontrol sisteminin yeterliliğini sağlamaktan bu yönetim sorumludur(9).

Yönetim Kurulu, üst yönetim ve denetim komitesi işletmede uygun bir kontrol ortamının kurulmasına ve işletilmesine önderlik etmelidir(10).

Kontrol politikalarının personele iletilmesi; yönetimin sistemi gözden geçirmesinin boyutları ve buna ayırdığı zaman; yönetimin finansal raporlamaya karşı aldığı tavır; yönetimin işletme risklerine katlanmadaki ve kontrol etmedeki yaklaşımı ve yönetimin işletme hedeflerine ulaşmaya verdiği önem, sistemin etkinliğini belirleyen önemli özelliklerdendir. Bu özellikler, yönetim bir veya birkaç kişiden oluştuğunda kontrol çevresi üzerinde önemli etki yapar. Yönetim belirlenmiş kontrol usul ve yöntemlerine bağlı kalmakta başarısız olduğunda veya mevcut kontrol yöntemlerini önemsemediğinde, kontrol çevresi olumsuz olarak etkilenir(2). Bir işletmede etkin bir kontrol, yönetim felsefesi ile başlar ve yine yönetim felsefesiyle sürdürülür.

1.5. Örgütsel Yapı

Örgütsel yapı planlama, uygulama, gözlemleme, kontrol faaliyetlerine genel bir çatı oluşturur. Yönetim fonksiyonlarını yansıtan yapıya sahip organizasyonlarda bu amaçlar daha kolaylıkla yerine getirilebilir(5).

Bir işletmenin örgütsel yapısı, organizasyon şemasında yansıtılmaktadır. Personel örgüt şemasını bilmeli emir komuta zincirini takip etmelidir. Bu yaklaşım karışıklığı azaltır. Organizasyon şemasına ilave olarak her bir görev için iş tanımı gerekir. İş tanımı bir pozisyon için görevlerin ayrıntılı listesinden oluşur. İş tanımı ile işin özeti, belirli görev ve fonksiyonlar, performans değerleme kriterleri, diğer işlerle ilişkiler, yükselme gibi temel nitelikler belirlenmiştir(9).

Örgütsel yapının etkinliği, işletme faaliyetlerinin yürütülmesi, yönlendirilmesi ve kontrolünde bir sistem olarak ne ölçüde iyi çalıştığına bağlıdır. Etkin bir örgütsel yapının oluşturulması şu konuların göz önünde bulundurulmasını gerektirir(2).

-       Verilen sorumlulukların yerine getirilmesi için gerekli kaynakların ve personelin bulunması,

-       İşletme amaçlarına, fonksiyonlarına, örgüt biçimine ve yasaların koyduğu kurallara uygun olarak sorumlulukların verilmesi ve yetkilerin devredilmesi,

-       Verilen sorumlulukların yerine getirilmesini kolaylaştırmak amacıyla bütçelerin ve iç raporların hazırlanması,

-       Herhangi bir kişinin veya birimin, bir işlemi başından sonuna kadar yürütmesini önleyecek işbölümünün yapılması ve tüm şirket faaliyetleri üzerinde gözetimin sağlanmasıdır.

İşletmeler büyüdükçe ve işlemler daha karmaşık hale geldikçe örgütsel yapının yazılı olarak belirlenmesi daha çok arzu edilir. Örgüt şemaları, iş tanımları, işletme politikasını içeren yönetmelikler, genelgeler, yönergeler ve benzeri raporlar ve dokümanlar örgütsel yapıyı yazılı olarak belirlemede kullanılır.

Eğer organizasyon içerisinde görevlerin ayrılması prensibini tam olarak uygulayabilirsek, işletmede muhasebe servisinde muhasebe belgelerinin düzenlenmesi görevi ile kaydedilmesi görevleri ayrılacağından bir kişinin ispat edici belgeler üzerinde değişiklikler meydana getirmek suretiyle hileli işlemlere başvurması önlenmiş olur(11).

1.6. Yetki ve Sorumluluk Devretme

Yetkilendirme; işletmede çalışanların belli başlı faaliyetlerde iş yapabilme gücünün ve karar verme sorumluluğunun sağlanmasıdır(8). Yetki ve sorumluluklar ile ilgili kontrol konularının belirli yöntemlerle iletilmesi önemlidir(12). Eğer sözlü veya biçimsel olmayan yöntemlerle faaliyetler sürdürülüyorsa, kontrolün çok zayıf olduğunu veya hiç olmadığını söyleyebiliriz(6).

Haberleşmenin ve sorumlulukların açıkça belli olduğu bir örgütte kontrol bilinci daha da artar. Yazılı iş tanımları, sınırlamalar ve raporlama ilişkileri şekillerle gösterilebilir(13). İç kontrol ile ilgili olarak yönetimin düşünceleri, biçimsel örgüt ve faaliyete ilişkin planları, çalışanların davranışlarıyla ilgili politikaların belgelenmesi sonucunda; faaliyetin yürütülmesine yönelik biçimsel kurallar belirlenmiş olur.(14) Yönetimi el kitapları bu konuları içermelidir(15).

Yetki ve sorumluluk verme yöntemleri personele verilen yetkilerin kullanımı üzerinde yönetimin direkt kontrolünün ve yönetimin şirket faaliyetlerini etkin bir şekilde gözetim yeteneğini etkiler. Yönetim kontrol yöntemleri şu konuların göz önünde bulundurulmasını kapsar(2);

-       Yönetim planlarının ve faaliyet sonuçlarının açıklanmasını sağlayacak planlama ve raporlama sistemleri kurulmalıdır. Bu sistemler iş programlarını; kar planlamasını, bütçelemeyi ve sorumluluk muhasebesini kapsayabilir.

-       Gerçekleşmiş sonuçlarla planlanmış sonuçlardan sapmaları tanımlayan ve gerekli yönetim düzeylerine bunları ileten iç raporlama yöntemleri belirlenmelidir.

-       Beklenen sonuçlardan sapmaların nedenlerini araştırmak ve zamanında düzeltici önlemleri almak için gerekli yönetim düzeylerinde bu yöntemler kullanılmalıdır.

-       Bilgisayar programlarının ve veri dosyalarının oluşturulmasını, değiştirilmesini ve kullanımını içeren, muhasebe sistemleri ve kontrol usul ve yöntemlerinin tespit edilmesini ve değiştirilmesini düzenleyen politikalar belirlenmelidir.

1.7. İnsan Kaynakları Yönetimi

Bilindiği üzere, pek çok kontrol işlemi çeşitli görevlere atanan personele dayanır. Bu kişiler dürüst ve becerikli değilse, yapacakları kontrol fonksiyonları etkin olmayacaktır(16). Ancak işletmeler kendi personeline güvenmek zorundadırlar. Bunun için işletmeler personelden beklenen görevleri tam olarak yerine getirebilmesi beklentisi doğrultusunda; personelini doğru seçer ve etkili bir şekilde eğitir. Personel seçme prosedürleri; nitelik, deneyim ve verilecek görev için özel yetenekleri içerir. Testler, mülakatlar, referanslar, niteliklerin kontrol edilmesi, adayın gerekli şartlara uygun olup olmadığı konusunda karar verilmesini sağlayacaktır(17). Personelin seçilmesi sonucunda; iş motivasyonunun arttırılması için her düzeyde bütün personele sürekli eğitim politikalarının yürütülmesi performans standartlarını yükseltecektir.

Çünkü; işletmenin personelini iş tanımlarının yapılmasında, performans standartlarının belirlenmesinde, sorunların çözümünde aktif olarak görev almalarını sağlamak eğitim ile sağlanabilecektir. Bu konularda personelin işletmenin neleri elde etmeyi amaçladığını bilmesi, geri bildirim sisteminin etkin kurulması ve çalışmasını beraberinde getirecektir. Sonuç olarak insan kaynakları politika ve uygulamaları; işletmenin personelini işe nasıl aldığını, eğittiğini, nasıl teşvik ettiğini, çalışanlardan ahlâki değer beklentilerini, tanımlar(5). Etkin bir iç kontrol çevresi; uzman, dürüst personel ile oluşturulabilecektir(12).

Kontrol usul ve yöntemleri işletmenin her noktasında personelle yürütülür. Bu nedenle işletmenin en üst düzeyindeki yöneticisinden en alt düzeyindeki çalışanına kadar her personelin kendisine verilen sorumluluğu yerine getirecek ölçüde yeterli mesleki bilgiye ve dürüstlüğe sahip olması, etkin bir iç kontrol için son derece önemlidir. İşletmenin personeli ve yöneticileri dürüst değilse, uzman değilse, dünyadaki en iyi sistem gerektiği gibi fonksiyon göremeyecektir.

İşe alınan personel zaman içinde iyi gözlenmelidir. Yaşantısında aksaklık olduğu, kumar oynamaya, karışık bir hayat yaşamaya başladığı görülürse ve geliri ile orantılı olmayan harcamalarda bulunduğu anlaşılırsa kendisine sezdirilmeden bu konular üzerinde derinlere inilerek bir gözetleme ve incelemeye başlanmalıdır(18). Aksi halde yapılan yolsuzluklar tesadüfen ortaya çıkar ve iş işten geçmiş olur.

İşletmede personelin işinin gerektiği eğitim ve tecrübeyi kazanmış, görevini özen ve dikkatle yürüten, işletmenin amaç ve kurallarını gözeten personel olduğu sürece iç kontrol sistemi etkin olur. İşletmede görev alacak personelin dikkatle seçilmesinden sonra eğitilmesi ve kontrol altında tutulması önemlidir(19).

İç kontrol amaçlarına ulaşılması açısından, işletmede çalıştırılacak personelin sayısı da önemlidir. Yapılacak işin gerektirdiğinden fazla personel çalıştırıldığında, personelden tam kapasitede yararlanılamayacaktır. Boş geçen işgücü işletmeye gereksiz maliyet yükleyeceği için iç kontrol amaçlarına ulaşılmamış sayılır. Yapılacak işin gerektiğinden az personel çalıştırıldığında, işler aksayacak, zamanında bitirilemeyecek, belirlenmiş hedeflere ulaşılamayacaktır. Personelin gereğinden az olması nedeniyle faaliyet hedeflerine ulaşılmaması karlılık ve verimliliğin en üst düzeyde gerçekleşmemesine yol açacağından iç kontrol amaçlarına ulaşılmamış sayılır.

Personel politikaları ve uygulamalarının diğer bir yönü, yönetimin kontrol bilincidir. Yönetimin kontrol bilinci, yönetimin kontrole karşı tutumunu yansıtan, şirket içindeki durum ve koşulların birleşimidir. Eğer, yönetim güvenilir muhasebe kayıtlarının sürdürülmesine ve belirlenmiş politikalara uygunluğunun sağlanmasına önem verirse, işletme personeli görevlerini yerine getirmede bu konulara daha fazla ilgi gösterecektir(2).

SONUÇ:

Günümüzde dünyada ve Türkiye’ de yaşanan ekonomik zorluklar işletmeleri daha dikkatli ve profesyonel olmaya itmektedir. Bu güçlükler sonrasında birçok işletmenin ekonomik hayatı son bulmuş ve bulmaya da devam etmektedir. Hayatını sürdürebilen işletmelerin yapısına bakıldığında bu işletmelerin iyi bir örgüt yapısına sahip olduğu, muhasebe sisteminin kusursuz çalıştığı, yeterli nitelikte ve sayıda personelin bulunduğu, işletme faaliyetlerinin kendi uygulama ve politikalarına uygun olarak işlediği ve etkin bir denetim sisteminin (bünyesinde bulunan iç denetim bölümü ve dışarıdan belirli periyotlarla aldığı bağımsız denetim hizmetleri) bulunduğu göze çarpmaktadır ve bütün sayılan bu noktalar aynı zamanda iç kontrol sisteminin temel bileşenlerini oluşturmaktadır. Bu bileşenlerden kontrol çevresi (ortamı) çalışmamızın konusunu oluşturmuştur.