I. GİRİŞ
            Toplum için uyulması zorunlu, genel, soyut ve sürekli hükümleri içeren, sadece belli bir kişi ya da olaya göre değil aynı nitelikteki bütün olay ve kişilere uygulanan metinler olarak tamınlayabileceğimiz kanunlar, anayasada gösterilen yasama organınca ve yine anayasada belirtilen yönteme göre hazırlanmaktadır. Vergi kanunları anayasadan sonra vergi hukukunun en önemli, zorunlu ve bağlayıcı kaynağı teşkil etmektedir. Vergi kanununun, vergilemenin en temel karakterini belirleyen ve  anayasada yer alan "kanunilik ilkesi" gereğince, verginin konusu, yükümlüsü, matrahı, tarifesi, tahsil şekilleri gibi vergileme olayının temeli olan hususları mutlaka hükme bağlamalıdır ki, kişilerin sosyal ve ekonomik durumlarını etkileyecek keyfi uygulamalara yol açmasın. Bu durum, "vergilemede belirlilik" ilkesinin de zorunlu bir sonucudur.  Bilindiği üzere, Adam Smith'in vergileme ilkeleri arasında yer alan belirlilik ilkesine göre, kişilerin ödeyecekleri verginin ödeme zamanı, yeri, miktarı ve biçimi kesin, açık ve anlaşılabilir olmalıdır ki, vergilemede keyfi uygulamalara yer kalmasın. 

            Görüldüğü üzere, vergilemede temel esasların açık ve belirli olması hem doktrinde hem de hukuki içtihatta üzerinde görüş birliğine varılmış bir konudur. Bu nedenle, kanun koyucu yasa metni hazırlarken belirsiz, müphem, birden çok anlamı içeren ve içerikten yoksun kavramlar yerine, mümkün olduğu ölçüde kesin, açık, anlaşılır, literatürde yer alan kavramları seçmeli ve yasa dilinin de açık ve yalın olmasına özen göstermelidir. Diğer bir deyişle, yasa metinlerinin ifade tarzı en az yasanın içeriği kadar önemlidir. Bu nedenle, kanun koyucu yasaları yaparken kanun yapma tekniğine azami derecede riayet etmelidir.

            3 Temmuz 2001 tarih ve 24451 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanan 4668 sayılı "Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun" uzmanların bile içinden çıkamayacağı belki de, tipik ve başarısız bir yasa-yapma örneği olarak Türk hukuk tarihe geçmeğe namzet olduğu kanısındayım. TBMM'nin tatile girmesinden önce hızla kabul edilen ve başlığı bile belirsiz bir ifade içeren söz konusu yasa, dört bölüm içinde 26 ana madde, 4 geçici madde, metin içine serpiştirilmiş sayıları kolayca belirlenemeyen geçici maddelerden oluşmuştur. Yasanın birbirinden bağımsız  dört bölümden; 

            Birinci bölüm: Kamu bankalarına ilişkin hükümler (Madde: 1-4),

            İkinci bölüm: Bazı fonların tasfiyesi ile ilgili hükümler (Madde: 5-16),

            Üçüncü bölüm: Bazı vergi kanunlarında değişiklik yapılmasına dair hükümler (Madde: 17-24),

            Dördüncü bölüm: Geçici ve son hükümler (Madde: 25-26, Geçici madde: 1-4) 

            Bu çalışma 4668 sayılı nevi şahsına münhasır Yasanın vergilendirme ilişkin hükümleri içeren "Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılmasına Dair Hükümler (Madde: 17-24)" başlıklı üçüncü bölümü ele alınacaktır.

            II. 4668 SAYILI YASA İLE VERGİ KANUNLARINDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
            4668 sayılı yasa ile vergi kanunlarında yapılan değişiklikleri şu ana başlıklar altında inceleyebiliriz; 

            a) Maliyet Bedeli Artırımı Uygulamasında Yeniden Değerleme Yerine Toptan Eşya Fiyat Endeksindeki Artış Dikkate Alınacaktır.
            İlk kez 3946 sayılı Kanunla GVK'nın 38. maddesinin sonuna eklenen ve 4108 sayılı kanunla kapsamı genişletilen maliyet bedeli artırımı uygulamasının amacı gayrımenkul, iştirak hisseleri veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışında enflasyondan dolayı meydana gelen zahiri yüksek değerlerle maliyet bedeli arasındaki farkın vergilendirilmemesi, diğer bir ifadeyle enflasyondan kaynaklanarak ortaya çıkan fiktif kazançların vergi matrahına yansımasını engellemektir. 

            Gelir Vergisi Kanununun 38'nci maddenin son fıkrasında; "Mükelleflerin iktisap tarihinde en az iki tam yıl süreyle işletmelerinde kayıtlı bulunan gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri elden çıkarmaları halinde, bu iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli bunların iktisap edildiği ve elden çıkarıldıkları yıllar hariç olmak üzere her takvim yılı için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen yeniden değer oranında artırılarak kazancın tespitinde dikkate alınabilir..." denilmekteydi.

            4668 sayılı yasa ile, bu madde "Mükelleflerin iktisap tarihinden itibaren en az iki tam yıl süreyle işletmelerinde kayıtlı bulunan gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri elden çıkarmaları halinde, bu iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli bunların elden çıkarıldıkları ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak kazancın tespitinde dikkate alınabilir. Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen iştirak hisseleri ile iştirak edilen kurumun ihtiyat akçeleri, banka provizyonları ve Vergi Usul Kanununa göre ayrılan yeniden değerleme fonlarının sermayeye ilavesi dolayısıyla bedelsiz alınan iştirak hisselerinin en az iki yıl öncesinde iştirak edilen şirketlere ait olması halinde, rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen veya alınan bu iştirak hisseleri iki yıl önce iktisap edilmiş sayılır. Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya bedelsiz olarak edinilen hisseler için maliyet bedeli artırımı, bu hisselerin itibari değeri üzerinden bunların edinilmesine yol açan sermaye artırımının tescili tarihinden itibaren uygulanır. Bu hüküm 39 uncu madde gereğince işletme hesabı esasına göre ticari kazancın tespitinde de uygulanır. Bilanço esasında defter tutan mükellefler tarafından artırılan maliyet bedeline tekabül eden kazançlar, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. Bu fon, sermayeye ilave dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, o yılın kazancına dahil edilerek vergiye tabi tutulur. Söz konusu iktisadi kıymetlerin alım satımı ile devamlı olarak uğraşanlar, alım satımını yaptıkları iktisadi kıymetler için bu hükümden yararlanamaz. Şu kadar ki, inşaat yapımına tahsis edilen arsa ve arazilere ilişkin olarak inşaatın bitim tarihine kadar geçen süre için bu fıkra hükmüne göre maliyet bedeli artırımı yapılabilir. Ancak, inşaatın tamamlanmasından önce satışı yapılan gayrimenkuller için maliyet artırımı satışın yapıldığı tarihe kadar uygulanır. Bu fıkra hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir." şeklinde değiştirilmiştir.

            Böylece yapılan değişikle birlikte maliyet bedeli artırımı müessesesinin uygulamasında dikkat edilmesi gereken hususları şöyle sıralanabilir;

            - Bu uygulamadan bilanço ve işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari kazanç sahipleri, bilanço esasına göre defter tutan zirai kazanç sahipleri ile kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilirler.

            - Gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler iktisap tarihinden itibaren en az iki tam yıl süreyle işletmede kayıtlı bulunmalıdır.

            - Söz konusu kıymetlerin satışında maliyet bedeli artırımı sadece iktisadi kıymetin elden çıkarıldığı ay için uygulanmayacaktır.

            - Söz konusu iktisadi kıymetlerin alım-satımı ile uğraşanlar bu faaliyetleri ile ilgili kıymetlerin satımında maliyet bedeli artırımından faydalanamazlar.

            - İnşaat yapımına tahsis edilen arsa ve arazilere ilişkin olarak inşaatın bitim tarihine kadar geçen süre için bu fıkra hükmüne göre maliyet bedeli artırımı yapılabilir. Ancak, inşaatın tamamlanmasından önce satışı yapılan gayrimenkuller için maliyet artırımı satışın yapıldığı tarihe kadar uygulanır.

            - Maliyet bedeli artırımında Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranı dikkate alınacaktır.

            - Maliyet bedeli artırımı sonucu (fiktif) zarar oluşması halinde, zarar safi (mali) kârın hesaplanmasında indirim konusu yapılmaz.

            - Bilanço esasına göre defter tutanlar tarafından artırılan maliyet bedeline tekabül eden kazançlar, bilanço pasifinde özel bir fon hesabından gösterilir. Bu fon sermayeye ilave dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, o yılın kazancına dahil edilerek vergiye tabi tutulur.

            - İktisadi kıymetlerin daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olmaları, bunların satışı anında maliyet bedeli artırımı esasına tabi tutulmaya engel değildir.

            - Maliyet bedeli artırımı amortismana tabi iktisadi kıymetler için yenileme fonu ayrılmasına engel teşkil etmez.

            - Maliyet bedeli artırımı nedeniyle yok olan kazanç tutarı v GVK'nun 94'ncü maddesine göre vergi tevkifatına tabi tutulmayacaktır(KVK. G Teb. No:49).

            - Maliyet bedeli artırımı uygulaması, bir haktır, mükellef bu hakkı kullanıp kullanmamakta serbesttir.

            - Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen iştirak hisseleri ile iştirak edilen kurumun ihtiyat akçeleri, banka provizyonları ve Vergi Usul Kanununa göre ayrılan yeniden değerleme fonlarının sermayeye ilavesi dolayısıyla bedelsiz alınan iştirak hisselerinin en az iki yıl öncesinde iştirak edilen şirketlere ait olması halinde, rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle edinilen veya alınan bu iştirak hisseleri iki yıl önce iktisap edilmiş sayılır. Rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle veya bedelsiz olarak edinilen hisseler için maliyet bedeli artırımı, bu hisselerin itibari değeri üzerinden bunların edinilmesine yol açan sermaye artırımının tescili tarihinden itibaren uygulanır. 

            - Serbest Bölgelerde çalışan mükellefler vergi, resim, harç, gümrük ya da kambiyo mevzuatı dışında bırakıldıkları için maliyet bedeli artırımı olanağından yararlanmaları mümkün değildir (KVK 6.Teb. No:4/i)

            b) Geçmiş Yıl Zararlarının Devri Kapsamına Devir Alınan Kurumların Zararları da Eklenmiştir.
            Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 14/7. maddesinde yer alan kurumların geçmiş yıl zararlarının nakli ile ilgili hükmün, kapsamı genişletilmiş, bu hükme devir alınan kurumların zararları da bazı koşullarla ekleme olanağı tanınmıştır.

            4668 sayılı yasanın 18. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 14 üncü maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendinde yapılan değişiklikle, Kurumlar vergisi beyannamelerinde her yılın zararı ayrı ayrı gösterilmek ve beş yıldan fazla nakledilmemek koşuluyla geçmiş yılların mali bilançolarına göre meydana gelen zararlar kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak yazılabilecektir. Söz konusu maddenin parantez içi hükmüyle; 

            - Aynı sektörde faaliyet göstermesi, 

            - Son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,

            koşullarıyla KV 37 ve 39. maddeler çerçevesinde devir alınan kurumların, devir tarihi itibarıyla zarar dışındaki aktif toplamını geçmeyen zararları ile 38. maddede belirtilen bölünme işlemi sonucu münfesih olan kurumun zarar dışındaki aktif toplamını geçmeyen zararları da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak gösterilebilir.

            c) Tasfiye-Birleşme, Devir, Bölünme Ve Hisse Değişimi İlişkin Düzenlemeler Yapılmıştır.
            Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Beşinci Bölüm'ün başlığı "Tasfiye-Birleşme-Devir-Bölünme ve Hisse Değişimi" şeklinde değiştirilmiş ve aynı yasanın 38'inci maddesindeki "Devir halinde vergilendirme" "Bölünme ve hisse değişimi"ne dönüştürülmüş ve aynı yasanın 39. maddesinin başlığını da "Devir ve bölünme hallerinde vergilendirme" şeklinde değiştirmiştir. 4668 sayılı yasa ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Geçici 29'uncu maddesine 7 numaralı bir bent eklenmiş ve bu madde kapsamına bankalar da eklenmiştir

            Yasa koyucu bu önemli değişiklik ile vergi uygulamasına tam bölünme, kısmi bölünme ve karşılıklı hisse değişimi şeklinde Türk Ticaret Kanunu içinde bile yer almayan yeni kavramlar getirmiştir. 

            i. Bölünme ve Hisse Değişimi
            Bu değişikle, ekonomini içinde bulunduğu darboğazın şirketleri bölünme zorunda bırakması sonucu, şirketlerin bölünmesi dolayısıyla ortaya çıkacak verginin önüne geçilmesi amaçlanmıştır.

            Söz konusu Kanuna göre bölünme (veya hisse değişimi); 

            a) Tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiye olmadan bütün mal varlığı, alacak ve borçlarını mukayyet (kayıtlı - muhasebe kayıtlarında gözüken) değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak tam mükellefiyete tabi iki veya daha fazla sermaye şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen sermaye şirketinin ortaklarına devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri verilmesi; 

            b) Tam mükellef bir sermaye şirketinin bilançosunda yer alan gayrimenkuller ve iştirak hisseleri ile üretim tesisleri, hizmet işletmeleri ve bu tesis ve işletmelere bağlı gayrimaddi haklar, hammadde, yarı mamul ve mamul malların, mukayyet değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine, bu değerleri devreden şirketin ortaklarına verilmek veya devreden şirkette kalmak üzere, devralan şirketin iştirak hisseleri karşılığında ayni sermaye olarak konulması; 

            c) Tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin hisselerini, bu şirketin yönetimini ve hisse senedi çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve karşılığında bu şirketin ortaklarına kendi şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi;

            şeklinde olabilecektir.

            Görüldüğü üzere, yapılan düzenleme sonucu bölünen şirketin varlıkları mukayyet değer üzerinden bilançodan çıkartılmakta ve bu varlıklar, devir olan şirket tarafından da muhasebe kayıtlarında gözüken değerleriyle kayıtlara geçirildiğinden vergiye tabi herhangi bir kazanç ortaya çıkmamaktadır.  Diğer taraftan, yapılan düzenleme ile, hisseleri toplayan tam mükellef şirketin, hisselerini topladığı şirketin yönetimini ve hisse senedi çoğunluğunu elde etmesi koşuluyla iki şirketin hisse senetlerinin karşılıklı değişimine de olanak sağlanmaktadır. 

            ii. Bölünme Hallerinde Vergilendirme 
            Yukarıda belirtilen (a) bendine göre gerçekleştirilen bölünmelerde, bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar müştereken imzalayacakları bir bölünme beyannamesini, bölünme tarihinden itibaren 15 gün içinde bölünen kurumun bağlı olduğu vergi dairesine vermeleri ve bu beyannameye bölünme tarihindeki bilanço ve gelir tablosunu, bölünme sözleşmesini ve bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların yeni sermaye yapısını gösteren Ticaret Sicili Müdürlüğü yazısının bir örneğini eklemeleri, diğer taraftan, bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından müteselsilen sorumlu olacaklarını ve bu vecibelerini yerine getireceklerini bölünme beyannamesine bağlı bir taahhütname ile taahhüt etmeleri halinde ( Mahallin en büyük mal memuru bu hususta bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlardan teminat isteyebilecektir. ) münfesih hale gelen kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilecek, doğrudan doğruya bölünmeden doğan kârlar hesaplanıp vergiye tabi tutulmayacaktır. Diğer taraftan, (b) ve (c) numaralı bentlerde belirtilen işlemlerden doğan karlar hesaplanıp vergiye tabi tutulmayacaktır. Ancak, (b) numaralı bendine göre gerçekleştirilen bölünme işlemlerinde bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar müteselsilen sorumlu tutulacaktır. 

            Bölünerek fesholmuş  kurumlar ile devralan kurumların aynı sektörde faaliyet göstermeleri, son beş yıla ait kurumlar vergisi beyannamelerini kanuni sürede vermiş olmaları ve mahsup edilecek zarar tutarının, bölünme tarihi itibariyle bölünen kurumun zarar dışındaki aktif toplamını geçmemesi halinde devralınan kurum zararının devralan kurum tarafından vergiye tabi matrahtan indirilmesi mümkün olabilecektir. Diğer taraftan,  bölünme ile el değiştirecek varlıklar KDV'de tabi tutulmayacak, münfesih olan şirketin daha önce indiremediği KDV'leri varsa, bunlar, yeni şirketler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirebilecektir. Ayrıca, bölünmeden doğacak kazançlar ''Banka ve Sigorta Muamelesi Vergisi''nden, devre konu taşıtlar ''Taşıt Alım Vergisi''nden bağışık tutulacaktır. Öte yandan, amaçla yapılan bütün işlemlerden ''harç'' alınmayacaktır. 

            d) Sermaye Artırımları Damga Vergisinden Bağışık Tutulmuştur
            Bilindiği gibi, daha önce, şirket kuruluşlarında veya sermaye artırımlarında, ilk 100 milyon lira için . binde 15, sonra gelen 100 milyon için  binde 11,25, 200 milyon liranın yukarısı için . binde 7,5 nispetinde artan oranlı bir vergi alınmaktaydı. 4668 sayılı Yasa ile, Damga Vergisi Kanunu'nun I sayılı listesinde yer alan ve sermaye şirketlerinin kuruluşunda sermaye tutarları üzerinden yukarıda belirtildiği gibi dereceli olarak alınan verginin oranı binde 5'e düşürülmüş ve vergi tavanı 13 milyar lira olarak dondurulmuştur. Böylece, şirketleşmeyi engelleyen küçük bir teferruat bu yasa ile değiştirilerek hükme bağlanmıştır.

            Diğer taraftan, 488 sayılı Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV- Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümüne, (15) numaralı fıkradan sonra gelmek üzere "Anonim, eshamlı komandit ve limited şirketlerin sermaye artırımlarına ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar" fıkrası eklenerek sermaye artışları Damga Vergisinden bağışık tutulmuştur. 

            Ayrıca, daha önce aynı nitelikte bir kredi kullandırılmamış olması şartıyla Bankalarca konut edinmek isteyenlere kullandırılacak kredinin ana para tutarının elli milyar lirayı aşmayan (Bu tutar her yıl yeniden değerleme oranında artırılacaktır) kısmı için  verilen bireysel konut kredisi ile ilgili olarak düzenlenen kağıtlar Damga Vergisinden istisna tutulmuştur.

            e) Bankaların Aktifinde Kayıtlı Olan Gayrimenkuller Ve İştirak Hisselerinin Satışından Doğan Kazançların Satışın Yapıldığı Yılda Banka Sermayesine İlave Edilen Kısmı Kurumlar Vergisinden İstisna Tutulmuştur.
            4668 sayılı yasa ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Geçici 29'uncu maddesinin birinci fıkrasına (6) ve (7) numaralı bentler eklenmiştir. (6) nolu bende göre;Türkiye'de faaliyette bulunan bankaların aktifinde kayıtlı olan gayrimenkuller ve iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar ile bu bankalara doğrudan veya dolaylı olarak iştiraki bulunan tam mükellef sermaye şirketlerinin aktifinde kayıtlı olan gayrimenkuller ve iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların satışın yapıldığı yılda banka sermayesine ilave edilen kısmı kurumlar vergisinden müstesnadır. Vadeli satış halinde, satışın yapıldığı hesap dönemini takip eden ikinci hesap dönemi sonuna kadar banka sermayesine ilave edilen tutarlar da bu istisnadan yararlanır. İlk yapılan tahsilatın iştirak hissesi veya gayrimenkulün maliyet bedeline ilişkin olduğu kabul edilir. Bu bent hükmüne göre vergiden müstesna tutulan kazançlar, Gelir Vergisi Kanununun 94/ 6- (b-ii) maddesine göre vergi tevkifatına tabi tutulmaz. Türk Ticaret Kanununun 391 inci maddesinin bu suretle gerçekleştirilecek sermaye artırımına aykırı hükümleri uygulanmaz. Bu bent hükmünün yürürlüğe girdiği tarihten sonra bu bent kapsamında yapılacak işlemler tapu ve kadastro harcından, düzenlenen kağıtlar damga vergisinden, lehe alınan paralar banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesnadır. Bu hükümden yararlanan kurumların gayrimenkul ile iştirak hisselerinin satışından doğan kazancın tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 38. maddesinin son fıkrası yani maliyet bedeli artırımı hükmü uygulanmaz. Bu bentte belirtilen istisna hükümleri bu bendin yürürlük tarihi itibarıyla banka kayıtlarına göre Türkiye'de faaliyet gösteren bankalara borçlu durumda olan tam mükellef sermaye şirketlerinin ve kefillerinin, bu Kanunun yayımı tarihinde sahip oldukları ve bu borçlara karşılık bankalara devrettikleri gayrimenkul ve iştirak hisselerinden doğan kazançlar için de uygulanır. 

            Ayrıca, bu kazançların sermayeye ilavesi nedeniyle ortaklarca elde edilen menkul sermaye iradı için beyanname verilmez, başka gelirler nedeniyle verilen beyannameye bu gelir dahil edilmez. 

            (7) numaralı bent ise, yukarıda Türkiye'de faaliyette bulunan bankalarla ilgili olarak yer alan hükümlerin, Türkiye'de faaliyette bulunan özel finans kurumları hakkında da uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

            f) Gelir Vergisi Kanununun 81. Maddesinde Belirtilen İşlemler İle Kurumlar Vergisi Kanununa Göre Yapılan Devir ve Bölünme İşlemleri KDV'den İstisna Edilmiştir. 
            Katma Değer Vergisi Kanununun 17 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (c) bendinde yapılan değişiklikle, Gelir Vergisi Kanununun 81. maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri KDV'den istisna edilmiştir. 

            Parantez içi hükme göre de, bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmayacaktır. Yani, indirilemeyecek KDV olarak mütalaa edilmeyecektir. Böylece, işlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.

            III. SONUÇ
            Birbirinden bağımsız dört konuyu düzenleyen, 3 Temmuz 2001 tarih ve 24451 sayılı Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren  4668 sayılı "Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun" vergi mevzuatımızda önemli bazı değişiklikler yapılmıştır. 4668 sayılı Kanun, yasa tekniği açısında oldukça kötü bir durum sergilemiştir. Birbiriyle ilişkili olmayan farklı konuları, ismi bile müphem birtakım kavramları çağrıştıran bir yasa çatısı altında birleştirmek, herhalde Türkiye'ye mahsus bir olgu olsa gerek.

            Bilindiği üzere, vergileme olayının ruhu sayılan "kanunilik ilkesi"nin bir alt ilkesi olan "verginin belirgin olması ilkesi"ne göre vergilemenin tüm esasları yasada kesin bir şekilde saptanmış olmalıdır ki mükellef herhangi bir yanılgı ile karşı karşıya kalmada yükümlülüklerine eksiksiz bir şekilde yerine getirsin. Bunun için de, vergi yasalarının dilinin ve dayandığı kavramların yalın, açık,net, basit, cümleleri düzgün, ifade gücünün yüksek, sistemin kolay anlaşılır ve akıcı olması gerekmektedir. Diğer taraftan, gerek idarenin gerekse yükümlünün yasa hükümleri karşısında ne yapacağını kestirmeden çaresiz, şaşkınlık ve sıkıntı içerisinde kalmasını önlemek için öncelikle vergi yasalarının kolay erişebilir olması sağlanmalıdır (Bkz, Gülsen Güneş, Verginin Yasallığı İlkesi, İstanbul: Alfa Basım yayım,1998, ss. 17 - 19, 54 - .56). Oysa 4668 sayılı Yasada vergiye ilişkin bir düzenlemenin yer aldığını görmek bile ancak tesadüf eseri sonucu olabilir. Diğer özellikler ise, değil bu yasada hiçbir vergi yasasında bulmak mümkün değildir.